Pian päättyvänä vuonna taloutta on värittänyt korkojen nousu, jo mahdollisesti taittumassa oleva inflaatio, sekä muun muassa geopoliittisen epävakauden luoma yleinen taloudellinen epävarmuus ja taantumapelko. Nämä tekijät luovat omat haasteensa myös tilinpäätöksen laativalle hallitukselle.
Huolimatta taloushallinnon sähköistymisestä tilinpäätös ei vieläkään synny nappia painamalla vaan laatimiseen liittyy aina enemmän tai vähemmän arvioivaraisuutta ja johdon kannanottoja. Hyvällä valmistautumisella, kuten merkittävimpien tase-erien tulonodotuksien läpikäynnillä, voi välttää monet tilinpäättäjää vaanivat sudenkuopat.
Tässä kirjoituksessa on esitetty erityisiä, nykyisen toimintaympäristön aiheuttamia haasteita, jotka tilinpäätöksen laatijan tulee erityisesti huomioida:
Vaihto-omaisuus – hinnanmuutokset huomioitava
Viime vuosien saatavuusongelmat raaka-aineissa ja komponenteissa ovat aiheuttaneet moniin tuotteisiin voimakkaita hinnanmuutoksia suuntaan ja toiseen. Tällöin tilinpäätöshetkellä voidaan olla tilanteessa, jossa varastossa olevien tuotteiden tämän hetken hankintahinta tai jälleenmyyntihinta voi olla merkittävästikin alhaisempi kuin hinta, jolla ne varastoon aikanaan on hankittu. Mikäli vaihto-omaisuuden todennäköinen jälleenhankintahinta tai luovutushinta on tilikauden päättyessä hankintamenoa pienempi, edellyttää kirjanpitolaki (5.luku 6§) erotuksen kirjaamista kuluksi.
Hinnanmuutosten lisäksi tilinpäättäjän päänsärkynä saattavat olla varaston hitaasti kiertävät tuotteet. Usein aika hoitaa ongelman, mutta tämä harvoin pätee vaihto-omaisuuteen. Erityisesti taloudellisten näkymien ollessa epävarmoja, on syytä kriittisesti arvioida missä määrin vaihto-omaisuuteen sisältyy tuotteita, jotka mahdollisesti saadaan myytyä varastoarvoa alemmalla hinnalla tai ei lainkaan.
Myyntisaamiset – peri ajoissa, kirjaa luottotappio
Yleisin tilintarkastuksessa tehtävä myyntisaamisiin liittyvä havainto lienee saamisiin liittyvät arvostusongelmat. Tilinpäättäjän on siis pohdittava ja otettava kantaa siihen, saadaanko avoinna oleviin myyntilaskuihin suoritukset. Kuluvan vuoden konkurssitilastot ovat olleet tylyä luettavaa, joskaan aivan finanssikriisin lukemiin ei ainakaan tätä kirjoittaessa olla vielä ylletty.
Myyntisaamisten osalta luottotappiokirjaukset tulevat käytännössä ajankohtaiseksi jo huomattavasti aikaisemmin kuin asiakas on konkurssissa. Mikäli asianmukaisista perintätoimista huolimatta laskuihin ei ole saatu suorituksia tai sovittua realistisia maksuaikatauluja, tulee luottotappio kirjattavaksi.
Tilinpäätösvaiheen epämiellyttävien yllätysten ja odottamattomien tulosromahdusten välttämiseksi myyntisaamisten perintää ja luottotappiokirjauksia on syytä tehdä jo aktiivisesti tilikauden aikana eikä jättää viimeiseen hetkeen. Luottotappiokirjausten osalta lohdullista on, että aikanaan myynnistä tilitetty arvonlisävero saadaan verottajan suunnalta takaisin. Pääsääntöisesti luottotappiot ovat myös tuloverotuksessa vähennyskelpoisia jo samana verovuonna.
Sijoitukset – tappioiden kirjausten käsittely mietittävä
Sijoitustoiminnan puolesta vuosi 2023 on ollut kauniisti ilmaistuna alavireinen. Realisoituneiden tai vielä realisoimattomien tappioiden verotukselliseen ja kirjanpidolliseenkin käsittelyyn liittyy muutamia seikkoja, jotka tilinpäätöstä laatiessa on syytä tiedostaa. Usein verotuksellinen käsittely linkittyy arvopapereiden kirjanpidolliseen käsittelyyn: esitetäänkö ne vaihto-omaisuutena, vaihtuvien vastaavien ryhmässä vai pysyvien vastaavien ryhmässä.
- Arvopaperit on mahdollista esittää vaihto-omaisuutena, mikäli arvopaperikauppa täyttää elinkeinotoiminnan tunnusmerkistön. Se milloin elinkeinotoiminnan tunnusmerkit täyttyvät ei ole aivan yksiselitteisestä, vaan arviointi on tehtävä tapauskohtaisesti. Tavanomaisesti perusedellytyksinä on ainakin aktiivinen ja laaja kaupankäynti, johon liittyy elinkeinotoiminnalle ja liiketoiminnalle tunnusomainen riski. Käsiteltäessä arvopapereita vaihto-omaisuutena käsitellään niiden arvonmuutoksia kuin minkä tahansa muunkin vaihto-omaisuushyödykkeen, jolloin myös vielä realisoitumattomat arvonalennukset ovat verotuksessa vähennyskelpoisia.
- Mikäli arvopaperikauppa ei ole elinkeinotoiminnan tunnusmerkistön täyttävää, mutta kuitenkin aktiivista, esitetään arvopaperit kirjanpidossa sijoituksina vaihtuvien vastaavien ryhmässä. Näidenkin osalta realisoitumattomat arvonalennukset on kirjattava kuluksi, mutta verotuksessa menetykset tulevat vähennyskelpoisiksi vasta niiden ollessa lopullisia. Mielessä on syytä pitää kirjanpitolain edellyttämä erillisarvostus, eli yhden arvopaperin arvonnousulla ei ole mahdollista kompensoida toisen sijoituksen arvonlaskua ja vältellä näin arvonalentumiskirjauksia.
- Sijoitukset esitetään pysyvien vastaavien ryhmässä, jos sijoitustoiminta on passiivisempaa tai omistukset ovat muutoin luonteeltaan pitkäaikaisia. Mitään tarkkaa sääntöä esittämiselle vaihtuvien ja pysyvien vastaavien ryhmissä ei ole, mutta ainakin yli vuoden omistuksessa olleiden muuttumattomien omistuksien osalta olisi syytä käydä pohdinta omistuksen luonteesta ja tehdä tarvittaessa siirto pysyvien vastaavien ryhmään. Näiden sijoitusten osalta kynnys arvonalentumisen kirjaamiseen on korkeampi, sillä kirjanpitolaki edellyttää pysyvien vastaavien osalta arvonalentumisen kirjaamista arvon ollessa pysyvästi hankintamenoa pienempi.
Tytäryritysosakkeet ja muut saamiset – pohdi kriittisesti
Talousnäkymien ollessa nihkeät katse on syytä kääntää myös tytäryritysosakkeisiin ja mahdollisiin muihinkin vuosien varrella hankittuihin omistuksiin. Monesti tämäntyyppiset hankinnat ikään kuin unohtuvat kirjanpitoon hankinta-arvollaan ja tasearvo tulee pohdittavaksi tilintarkastajan tiedustellessa kyseisten yhtiöiden ajantasaisesta tilasta. Kristallipalloa ei vaadita, mutta tasearvon tueksi on oltava tarvittaessa esittää perustellut näkemykset tulevaisuuden tulonodotuksista. Jos tulontuottokyky omistetuissa yhtiöissä katsotaan pysyvästi alentuneeksi, tulee tehdä arvonalentumiskirjaus.
Sama kriittinen pohdinta pätee myös muihin taseen eriin, kuten lainasaamisiin ja muihin saamisiin. Erityisesti vuodesta toiseen muuttumattomina olevien saldojen on syytä olla tilinpäätöstä laatiessa mielenkiinnon kohteena. Mikäli esimerkiksi lainan saaja todetaan maksukyvyttömäksi tai muutoin herää epäilyksiä eri saatavien kuranttiudesta, on arvonalentuminen kirjattava viimeistään tilinpäätökseen. Tätäkin arviointia tehtäessä on hyvä pitää kirkkaana mielessä kirjanpitolain hengen mukainen varovaisuuden periaate eli tietynlainen pessimistisyys ja inhorealismi, kuitenkin faktoissa kiinni pysyen.
Lopuksi – ennakointi kannattaa!
Edellä esiin nostetut seikat ovat havaintojeni perusteella usein toistuvia ongelmia, eikä kyseessä ole tyhjentävä ja kaiken kattava listaus. Kannustankin avoimeen keskusteluun tilintarkastajan kanssa jo hyvissä ajoin ennen tilinpäätöksen laatimista, mikäli jokin asia askarruttaa mieltä.
Asioiden tekeminen kerralla oikein on kaikkien osapuolten kannalta mielekkäämpää kuin virheiden korjailu jälkikäteen.
Artikkelin on kirjoittanut asiantuntijamme, KHT, Senior Manager
Antti Ikäläinen.