Milloin konserniavustus kannattaa hyödyntää?

Milloin konserniavustus kannattaa hyödyntää?

Kalle Kotka

Laki konserniavustuksesta verotuksessa mahdollistaa konsernissa toimivien osakeyhtiöiden ja osuuskuntien välisten tulojen tasaamisen tietyin edellytyksin.

Usein konsernissa voi syntyä tilanne, jossa konsernin verotus on raskaampaa verrattuna siihen, että toimintaa harjoitettaisiin yhdessä yhtiössä. Näin voi käydä esimerkiksi silloin, jos kahdesta konserniyhtiöstä toinen on tappiollinen ja toinen voitollinen. Konserniavustuksella saadaan siirrettyä voitollisen yhtiön tulosta tappiolliselle yhtiölle, jolloin konsernin maksama vero pienenee.

Laissa on säädetty seuraavat edellytykset konserniavustukselle:

  • Kotimainen osakeyhtiö tai osuuskunta omistaa toisesta kotimaisesta osakeyhtiöstä tai osuuskunnasta joko suoraan tai välillisesti vähintään yhdeksän kymmenesosaa

  • omistussuhde on kestänyt vähintään vuoden

  • konserniavustuksen antajan ja saajan tilikaudet päättyvät samanaikaisesti

  • konserniavustus ei ylitä antajan elinkeinotoiminnan tulosta ennen konserniavustuksen antamista.
     

Konserniavustus voi keventää yrityskaupan rakennetta


Vuoden 2020 alusta voimaan tulleen tulolähdejaon poistumisen myötä osakeyhtiöiden ja osuuskuntien konserniavustuksen käyttömahdollisuus laajeni entisestä. Aiemmin sekä konserniavustuksen antajan että saajan piti harjoittaa elinkeinotoimintaa, mikä rajasi ns. holding- eli hallintayhtiöt konserniavustuksen ulkopuolelle.

Holding-osakeyhtiöt ovat olleet suosiossa erityisesti yritysjärjestelyissä, joissa emoyhtiö on hankkinut liiketoimintaa harjoittavan tytäryhtiön osakkeet usein vieraalla pääomalla. Yhtiöiden väliset osingot ovat verovapaita, joten liiketoimintaa harjoittavan yhtiön tulos on siirretty osingolla emoyhtiölle, joka on tällä tulolla hoitanut osakkeiden hankkimiseen ottamaansa lainaa.

Ongelmaksi edellisessä järjestelyssä muodostuu yleensä se, että emoyhtiölle aiheutuu lainasta korkokuluja, jota vastaavaa verotettavaa tuloa emoyhtiöllä ei lähtökohtaisesti ole. Hallintopalveluiden myynti tytäryhtiölle mahdollistaa emoyhtiölle ns. EVL-statuksen, jonka avulla konserniavustuksen antaminen tyttäreltä emolle on mahdollista. Tällöin edellä mainitut korkokulut voi vähentää verotuksessa. Hallintopalvelujen myynti edellyttää kuitenkin myös hallintohenkilökunnan siirtämistä tytäryhtiöltä emoyhtiölle, mikä on osaltaan raskas menettely.

Lakimuutoksen jälkeen konserniavustuksen voi hyödyntää ilman edellä mainittuja järjestelyjä, mikä keventää esimerkiksi hallinnollisia kustannuksia.

Toisaalta, mikäli tarkoituksena on myöhemmin päästä myymään tytäryhtiön osakkeet verovapaasti, on emon ja tyttären välillä jatkossakin oltava liiketoiminnallinen yhteys. Verotuskäytännössäkään hallintopalveluiden myynti ei välttämättä riitä vaaditun liiketoiminnallisen yhteyden toteutumiseen.
 

Konserniavustuksen käyttö kiinteistöliiketoiminnassa


Tulolähdejaon poistumisen myötä konserniavustuksen hyödyntäminen on tietyissä tilanteissa mahdollista myös kiinteistöliiketoiminnassa. Aiemmin vuokratulot verotettiin ns. TVL-tulolähteessä, jolloin konserniavustuksen käyttö vuokratuottoja saavissa ja tavallisissa kiinteistöyhtiöissä ei ollut mahdollista. Nykyisin tällaiset yhtiöt voivat konserniavustuksen kautta siirtää tuloa halutulle yhtiölle.

Keskinäisissä kiinteistöyhtiöissä konserniavustuksen hyödyntäminen ei edelleenkään ole mahdollista.
 

Konserniavustuksen antaminen edellyttää liiketaloudellista perustetta


Toisin kuin laki konserniavustuksesta verotuksessa, ei osakeyhtiölaki tunne konserniavustusta. Osakeyhtiölain näkökulmasta katsottuna konserniavustus on vastikkeetonta varojen siirtämistä yhtiöltä toiselle, jolloin avustus saattaa joissakin tilanteissa loukata niin ikään velkojien tai vähemmistöosakkeenomistajien etua.

Konserniavustuksen hyväksyttävyyttä on käsitelty Korkeimman oikeuden tapauksissa KKO 2015:104 ja KKO 2015:105. Korkein oikeus totesi, että konserniavustuksen yhtiöoikeudellista hyväksyttävyyttä arvioitaessa huomioon on otettava osakeyhtiön varojen jakamista koskevat osakeyhtiölain 13 luvun säännökset. Keskeistä tällöin on se, onko antajayhtiön hallituksen asianmukaisesti päättämälle ja kirjanpitoon kirjatulle konserniavustukselle ollut osakeyhtiölain 13 luvun 1 §:n 3 momentissa tarkoitettu liiketaloudellinen peruste.

Tyypillinen ongelmatilanne on konserniavustuksen antaminen tytäryhtiölle tilanteessa, jossa tytäryhtiön taloudellinen tilanne ja toimintaedellytykset ovat siinä määrin heikentyneet, että konserniavustuksen antaminen ei riitä turvaamaan toiminnan jatkuvuutta – eikä näin ollen merkittävästi vaikuta myöskään tytäryhtiön osakkeiden arvoon. Emoyhtiön ja sen osakkeenomistajien mahdollisuudet saada konserniavustusta vastaava hyöty myöhemmin takaisin tytäryhtiön osakkeiden arvonnousun, osinkojen tai konserniavustuksen kautta voivat tällöin olla heikot.